17 - politica fiscale

Le più rilevanti questioni che hanno interpellato il governo della Regione negli ultimi anni in materia di politica fiscale possono essere individuate, in sintesi, nel percorso che cercheremo di seguito di analizzare.
    In una prima fase (dal 1995 al 1997), con l’introduzione dei tributi propri delle regioni che prevedono la possibilità di manovra fiscale (IRAP e addizionale IRPEF), sono state poste le basi per avviare la transizione da una finanza regionale esclusivamente derivata ad una basata anche su tributi propri.
A questa prima fase ha fatto seguito una seconda (dal 1997 al 2000) in cui è stato ridefinito l’assetto contabile della Regione (d.lgs. n. 76/2000). In questo periodo è stato completato il processo di sostituzione della finanza derivata con quella basata su tributi compartecipati e sul fondo perequativo (d.lgs. n. 56/2000), si è dato corso al decentramento amministrativo e si sono affinati e sistematizzati gli strumenti di controllo (d.lgs. n. 286/99) e di monitoraggio.
    Dal 2000 ad oggi l’assetto precedente - superato dal riformato art. 119 Cost.- ha mostrato tutti i suoi limiti di applicazione (con particolare riguardo al d.lgs. n. 56/2000 e al decentramento amministrativo). Si è posto pertanto il problema di dare completa attuazione all’art. 119 stesso, nella sua nuova formulazione. In altre parole, si è accentuata la spinta verso un mutamento dell’assetto costituzionale, orientata all’attribuzione di competenze esclusive in materia di sanità, istruzione, polizia locale (devoluzione) e, conseguentemente, verso un assetto finanziario (federalismo fiscale) che consenta di collegare in maniera congrua gettito fiscale e territorio che lo produce, autonomia tributaria e solidarietà, conseguendo nel contempo valori di efficienza e di virtuosità.
    In questa situazione di transizione, anche in vista del confronto con il giudizio delle agenzie di rating, è stato cruciale porre in essere strumenti con cui perseguire equilibri di finanza regionale, tenendo presente un quadro di compatibilità sempre più complesso e stringente che nasce della necessità di rispettare le regole del Patto di stabilità interno, quelle sull’indebitamento e i vincoli posti dagli accordi Governo/regioni in materia di sanità (che prevedono l’obbligo di assicurare la copertura della spesa sanitaria anche con risorse ulteriori rispetto al fondo ricevuto come esito del riparto nazionale).

La Lombardia si è pertanto attivata in questo senso, partecipando direttamente, come coordinatrice per le regioni,, alla definizione del metodo per l’individuazione delle risorse presenti nel bilancio statale connesse alle materie conferite e alla predisposizione dei d.P.C.M. per il trasferimento delle risorse stesse. Tale processo è stato attuato tenendo conto del fatto che, in fase di completamento della riforma, queste risorse confluiranno nel sistema della fiscalità regionale riducendo ulteriormente la parte di finanza derivata, con conseguente miglioramento dell’autonomia finanziaria regionale.
    Sul piano interno, la Regione è intervenuta con un uso mirato della leva fiscale, operando azioni di sconto benzina in zone specifiche, attivando prestiti obbligazionari per reperire risorse aggiuntive rispetto a quelle derivanti dai tributi propri e dai trasferimenti statali.
    Sono inoltre state poste in essere proposte e pressioni nei confronti del Governo per la difesa e l’ampliamento degli spazi di autonomia relativi all’attribuzione di risorse, all’attuazione del federalismo fiscale e all’integrazione dei tavoli di lavoro in materia di finanza e sanità a livello interregionale e nei rapporti con il Governo.

La l.r. 10 luglio 2003 n. 10 “Riordino delle disposizioni legislative regionali in materia tributaria – Testo unico della disciplina dei tributi regionali” rappresenta il primo caso nel sistema delle regioni italiane ove sia stato assunto e portato a compimento il lavoro di reductio ad unitatem delle norme tributarie regionali.
    Si tratta di un lavoro che ha portato a conoscenza dei contribuenti regionali lombardi tutte le norme in materia, prima raccolte in decine di provvedimenti legislativi il cui accesso e la cui consultazione non erano agevoli. Non è stato solo il lavoro di raccolta, semplificazione ed abrogazione delle preesistenti norme ad aver impegnato i lavori dell’assemblea legislativa lombarda. Esaminando alcune norme specifiche della legge regionale, vanno evidenziate innanzitutto talune disposizioni che appaiono innovative rispetto alla legislazione nazionale. Viene, infatti, ribadita la disciplina normativa di ciascun tributo proprio regionale, definendone l'oggetto, la base imponibile, il soggetto passivo, le scadenze, le modalità di accertamento, liquidazione e riscossione, le sanzioni amministrative, in modo da fornire un quadro d’insieme all’operatore giuridico. È in questo contesto che, ad esempio, viene data attuazione al potere previsto dalla legge statale di individuare le quote opzionali dell’addizionale IRPEF¹. Vengono fissati principi generali validi per tutti i tributi propri regionali ove non diversamente disposto da leggi di settore. Viene fissato, pena la decadenza, il termine del 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui è stato effettuato il pagamento per il rimborso degli importi erroneamente versati dal contribuente. Specularmente tale termine viene previsto anche nei confronti dell'amministrazione regionale per avviare le attività di accertamento. Si introduce, altresì, il rimborso mediante compensazione. È regolamentato il principio secondo cui procedere alla graduazione delle sanzioni quando queste non sono determinate in misura fissa e ribadito l'obbligo di motivazione nel caso si proceda ad irrogare una sanzione in misura variabile. Viene prevista la possibilità di rateizzare la sanzione esclusivamente in casi eccezionali specificamente previsti.
    Si disciplinano le modalità di recupero crediti, in materia tributaria, da parte della Regione, introducendo procedure rivolte alla salvaguardia del principio della buona fede. Si introduce la previsione di una procedura elastica finalizzata al recupero dell'imponibile evaso, consentendo al contribuente di sanare la propria posizione debitoria in maniera agevolata. Si prevede l'automatico riconoscimento della rateizzazione del tributo purché lo stesso venga pagato (con interessi) entro l'esercizio finanziario relativo all'obbligazione tributaria in un numero di rate di pari importo. A tutela del contribuente viene fissato il principio che le procedure coattive possono essere avviate, da parte dell'amministrazione regionale, previa notifica di atti definitivi (accertamento, ordinanza ingiunzione) relativi alla presunta inadempienza. Si determina in 15 euro il limite massimo entro il quale non si provvede al recupero delle somme dovute alla Regione. Medesimo trattamento viene riservato ai contribuenti limitatamente all'entità dei rimborsi spettanti. Si consente di ricondurre ad equità la condizione per la quale il cittadino che provveda a pagare in ritardo il tributo dovuto, anche per un solo giorno, si trovi nella condizione di soggiacere ad una sanzione in misura piena, normando la possibilità, attraverso il ravvedimento operoso, di regolarizzare la propria posizione versando una sanzione estremamente ridotta.
    Merita rilievo la disposizione dell’art. 22 che istituisce la figura del “Garante del contribuente regionale”. Tale “istituzione” non sembra creare conflitto con la figura del “Garante del contribuente” prevista dallo Statuto del contribuente nazionale in quanto la funzione di “Garante” è affidata al Difensore civico lombardo.
    Con la legge regionale viene istituita poi l'anagrafe tributaria regionale e se ne definiscono le competenze e le attività relativamente ai rapporti tra l'amministrazione finanziaria della Regione e i contribuenti regionali. Al fine di mantenere l’unicità del sistema tributario regionale e di quello statale, si uniforma l'anagrafe tributaria regionale al funzionamento, già in atto, di quella statale.
    Altri interventi significativi riguardano: la disapplicazione della tassa per l’abilitazione all’esercizio professionale; la disapplicazione dell’addizionale regionale all’imposta erariale sul gas metano e la relativa imposta sostitutiva sulle utenze esenti previsti dal d. lgs. n. 398/1990 e la disapplicazione della tassa per l’occupazione degli spazi ed aree pubbliche regionali. Le motivazioni di tali sgravi tributari devono ricercarsi in una politica in favore dei contribuenti lombardi da un lato e, dall’altro, nel positivo trend di crescita degli altri tributi regionali e dell’economia lombarda.
    In sostanza, il Codice regionale si propone di garantire organicità in materia fiscale, trasparenza nel rapporto con la pubblica amministrazione, equità tra le parti coinvolte nel procedimento tributario, semplificazione e snellimento degli adempimenti. Il Codice persegue, infatti, l'obiettivo primario, di rendere più stabile e comprensibile l'ordinamento tributario regionale al fine di diminuire i “costi dell'obbedienza” da parte dei contribuenti.
    Va ricordato infine che il Codice tributario ribadisce i principi e i contenuti della legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente). D’altra parte è lo stesso Statuto del contribuente a prevedere, all’art.1 punto 3, che «le regioni a statuto ordinario regolano le materie disciplinate dalla presente legge in attuazione delle disposizioni in essa contenute” e, al punto 4, che:“Gli enti locali provvedono, entro sei mesi dalla data di entrata in vigore della presente legge, ad adeguare i rispettivi statuti e gli atti normativi da essi emanati ai principi dettati dalla presente legge».
    La Regione Lombardia, con l’occasione del Codice sembra quindi essersi sostanzialmente mossa (promuovendo anche convenzioni con l’Agenzia delle entrate) ad attuare un potere regionale riconosciuto dalla legge statale, ma scarsamente utilizzato dalle altre regioni.

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¹ L.r. Lombardia 14 luglio 2003, n. 10 - Art. 72 Determinazione delle aliquote “ai sensi dell'articolo  50,  comma  3,  del  d.lgs.  446/1997,  come modificato dall'articolo 3, comma 1, del d.lgs. 18  febbraio 2000, n. 56 (Disposizioni  in  materia  di  federalismo  fiscale,  a  norma dell'articolo 10 della legge 13 maggio 1999, n. 133), a decorrere dall'anno 2002, l'addizionale regionale all'IRPEF è determinata applicando al reddito complessivo determinato ai fini  dell'imposta  sul  reddito  delle  persone  fisiche, al netto degli  oneri  deducibili,  di  cui  all'articolo  10  del  d.P.R. 22  dicembre  1986,   n.   917 (Approvazione del testo unico  delle  imposte  sui  redditi)  e  successive modificazioni e integrazioni, le seguenti aliquote previste  per  scaglioni  di reddito:
       a)   fino a  € 10.329,14                                  1,2%
       b)   oltre   € 10.329,14   fino a  € 15.493,71  1,2%
       c)   oltre   € 15.493,71   fino a  € 30.987,41  1,3%
       d)   oltre   € 30.987,41   fino a  € 69.721,68  1,4%
       e)   oltre   € 69.721,68                                    1,4%”

Il decreto istitutivo delle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) prevede un elenco di agevolazioni sui tributi erariali, cui si aggiunge la possibilità per gli enti locali territoriali di deliberare forme di riduzione, totale o parziale, dell’imposizione locali: «I comuni, le province, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano possono deliberare nei confronti delle ONLUS la riduzione o l’esenzione dal pagamento dei tributi di loro pertinenza e dai connessi adempimenti» (art. 21 d.lgs. n.  460/1997).
    La Regione Lombardia, attraverso la l.r. 18 dicembre 2001, n. 27 (Legge finanziaria 2002 della Regione Lombardia) ha attuato tale opportunità deliberando l’esenzione fiscale ai fini dell’Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) e delle tasse automobilistiche regionali per le ONLUS operanti nella Regione.
    Risulta evidente come l’esenzione IRAP è di gran lunga l’agevolazione più significativa di cui tali soggetti possano beneficiare nell’ambito dei tributi di pertinenza degli enti locali.
    L’ IRAP è, infatti, calcolata su una base imponibile che, per estrema sintesi, possiamo identificare come somma algebrica di risultato economico, depurato dagli effetti delle gestioni finanziarie e straordinarie, e costo del lavoro. Per i soggetti enti non commerciali che non svolgono attività di impresa la base imponibile coincide con le retribuzioni erogate al personale.
    È chiaro come nei fatti il costo del lavoro resti il vero valore di riferimento di tale imposta nel settore non profit. Del resto operando nel campo dei servizi alla persona gli enti di tale settore sono fisiologicamente orientate ad un’operatività che si basa sull’impiego e la valorizzazione delle risorse umane.
    Una ricerca² finalizzata alla valutazione dell’impatto dell’esenzione regionale concessa alle ONLUS ha dimostrato che gli effetti economici della riduzione dell’IRAP possono essere considerati nel complesso ampliamente positivi.
L’analisi dei bilanci di 11 ONLUS, scelte in modo da rappresentare le principali tipologie di tali organizzazione ed analizzate nei periodi immediatamente precedenti ed immediatamente successivi all’introduzione dell’agevolazione (anni 2001 e 2002), ha evidenziato come i benefici risultano distribuiti tra migliore remunerazione dei lavoratori dipendenti e minori prezzi praticati, a vantaggio delle pubbliche amministrazioni clienti, senza incidere in modo significativo sulla remunerazione degli enti non profit.
La gestione degli enti non profit è infatti costantemente attraversata da una dialettica, un dualismo la cui soluzione è senza dubbio particolarmente impegnativa: il costante impegno verso l’erogazione si servizi capaci di rispondere ai bisogni della collettività si scontra quasi sempre con l’esigenza di raggiungere un non facile equilibrio economico. In quest’ottica gli enti paiono aver prontamente colto l’opportunità che la riduzione dell’imposizione IRAP in Regione Lombardia ha loro offerto.
    Le risorse liberate sembrerebbero, infatti, essere state prontamente impiegate nel processo produttivo, dando un contributo sostanziale allo sviluppo del settore.
    Un aspetto che merita un’ulteriore sottolineatura è l’effetto che l’agevolazione può avere sui tributi statali. Nel caso delle cooperative, in particolare, l’emergere di un debito di imposta per IRAP può causare il contemporaneo aumento della base imponibile IRPEG (ora IRES). L’agevolazione introdotta ha quindi avuto un effetto più che proporzionale sull’imposizione di alcuni enti, con risultati di riduzione di imposizione anche maggiori di quelli attesi.
    Con l’esenzione delle ONLUS può dirsi quindi raggiunto l’obiettivo di porre parzialmente rimedio ad una “stortura” del nostro sistema fiscale, una sorta di doppia imposizione, nei confronti della quale anche l’ordinamento nazionale ha iniziato a introdurre strumenti correttivi³.
    La chiave di interpretazione emersa dalla case study analysis sembra sufficientemente solida, rappresentando in modo sostanzialmente appropriato l’effettivo impatto dell’agevolazione concessa agli enti di utilità sociale.
Volendo segnalare un aspetto critico dell’applicazione della norma si può ipotizzare una potenziale spinta alla qualificazione come ONLUS per enti attirati in modo prevalente dal desiderio di godere dell’agevolazione, più che dalla effettiva rispondenza ai requisiti di legge. In questo senso l’attività di vigilanza dell’amministrazione finanziaria sarà senza dubbio assolutamente utile.
    Possiamo però ritenere che la maggior parte dei soggetti che hanno goduto dell’agevolazione nel 2002 fosse formata da enti che già precedentemente avevano la qualifica di ONLUS, essendo pertanto esenti da tale rischio.
    Resta evidente come il provvedimento di agevolazione sia stata una concreta misura di facilitazione alle ONLUS, costituendo un passo avanti per un settore senza dubbio importante nella vita del nostro Paese e, in particolare in Regione Lombardia, fortemente ancorato al territorio ed alla comunità civile.
    È quindi opportuno ribadire che l’esenzione concessa alle ONLUS della Lombardia in relazione all’IRAP costituisce un esempio di applicazione del principio di sussidiarietà orizzontale tramite la leva fiscale, limitato nella sua sfera di applicazione, ma rilevante come metodo. Esso, anche a prescindere dal beneficio generale per la comunità dovuto ai minori prezzi praticati in seguito al provvedimento di esenzione e alla migliore remunerazione dei dipendenti, presenta anche un effetto positivo specifico sulla sostenibilità della sussidiarietà orizzontale per l’operatore pubblico, in quanto trasferisce alle amministrazioni pubbliche che contraggono con le ONLUS, sottoforma di minori prezzi e/o di prestazioni più qualificate, parte dei benefici ottenuti da queste ultime come risparmio dell’imposta regionale. Un effetto, che pur se non rientra tra i principali scopi della norma, non può neppure essere trascurato in sede di valutazione degli effetti.
    L’agevolazione IRAP alle ONLUS si qualifica quindi come metodo diretto, efficace e poco costoso di applicazione del principio di sussidiarietà orizzontale, nel duplice senso che non richiede un apparato amministrativo di gestione e che offre all’amministrazione pubblica un ritorno diretto sul denaro investito. Da questo punto di vista è quanto mai opportuno che la Regione Lombardia metta in campo tutte le energie disponibili per evitare le possibili obiezioni di incostituzionalità del provvedimento che potrebbero affacciarsi all’orizzonte in seguito alla sentenza della Corte costituzionale n. 296/2003, confortata anche dal fatto che l’amministrazione fiscale (nazionale) ha mantenuto la possibilità di esenzione regionale per le ONLUS, prevista dalla normativa statale (d.lgs. n. 446/1997), e che l’applicazione dell’esenzione è ulteriormente rafforzata dall’affidamento che deriva dallo statuto del contribuente.

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² Osservatorio sulla riforma amministrativa ed il federalismo, vol. 3 Rapporto sulla capacitò di sostenere la sussidiarietà orizzontale, IReR, Milano 2004 (in particolare cap. 2, pp. 33-54).
³ L’art. 6 del d.l. n. 63/2002 ha reso, per esempio, interamente deducibile l’IRAP per le cooperative di lavoro.